отступное налог на прибыль

Соглашение об отступном: налоговое коварство

Отступное прекращает обязательство по займу, но ведет к новым обязательствам по налогам. При определении налоговой базы учитывается не сумма полученного налогоплательщиком займа, а доход от реализации имущества, передаваемого по соглашению об отступном.

Основание спора

Общество на основании соглашения об отступном передало кредитору недвижимое имущество, таким образом погасив свою задолженность по денежному займу. В налоговую базу по УСН стоимость переданного имущества не была включена. Инспекция доначислила налог, пени и штраф.

Позиция налоговой инспекции

Передача права собственности на имущество в счет погашения обязательства по возврату денежного займа по соглашению об отступном признается реализацией такого имущества и подлежит учету при определении объекта налогообложения.

Позиция налогоплательщика

Налогоплательщик, по его мнению, не совершал сделок, связанных с реализацией товаров (работ, услуг). При передаче недвижимого имущества займодавцу по соглашению об отступном в счет исполнения заемного обязательства он не получил экономической выгоды. Соглашение об отступном является соглашением сторон о порядке и способе надлежащего исполнения заемного обязательства.

Суд решил

Постановление арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17 ноября 2017 г. № Ф04-4875/2017 по делу № А45-511/2017

Инспекция в ходе камеральной налоговой проверки первичной декларации по УСН за 2016 год установила факты отчуждения транспортных средств, здания, трансформаторной подстанции, гаража, земельного участка для производственной деятельности. Сумма дохода от отчуждения этих объектов не отражена в декларации.

В уточненной декларации общество отразило только доход от продажи транспортных средств. Что касается другого имущества, то оно было передано кредитору в качестве отступного по договору займа, и общество считает, что:

Эти доводы общества судьи признали несостоятельными.

При передаче организацией-заемщиком физическому лицу – заимодавцу имущества в счет погашения обязательства по договору займа стоимость этого имущества включается в состав доходов от реализации, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (Определение ВС РФ от 31 января 2017 г. № 309-ГК16-13100).

Предоставлением отступного прекращается обязательство по договорам займа. При передаче имущества в счет погашения денежного долга по договору займа происходит переход права собственности на объект от заемщика к заимодавцу. А это является самостоятельным видом прекращения ранее существовавших прав и обязанностей. То есть предоставление отступного не является исполнением обязательства, а прекращает обязательства сторон по первоначальному способу исполнения. При этом на стороны возлагаются другие, новые обязательства, возникающие из соглашения об отступном, а денежная форма возврата займа более не исполняется сторонами. Таким образом:

Бератор нового поколения
ПРАКТИЧЕСКАЯ ЭНЦИКЛОПЕДИЯ БУХГАЛТЕРА

То, что нужно каждому бухгалтеру. Полный объем всегда актуальных правил учета и налогообложения.

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Источник

НДФЛ: особенности исчисления и уплаты при получении имущества (имущественных прав) по соглашению об отступном в деле о банкротстве

Действующее гражданское законодательство в качестве одного из способа прекращения обязательства закрепляет отступное. Статья 409 Гражданского кодекса Российской федерации (далее по тексту статьи – ГК РФ) устанавливает, что обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного.

Предметом соглашения об отступном может выступать:

— работы, услуги или иное предоставление.

Институт отступного в современных экономических реалиях получил широкое распространение. Следует отметить, что необходимость «отступиться» от текущего неисполненного обязательства (не только договорного) путем замены объекта исполнения, актуальный, однако имеющий пробелы в законодательном регулировании, инструмент, используемый в делах о несостоятельности (банкротстве).

Разумеется, использование отступного в делах о банкротстве, имеет ряд особенностей, вызванных спецификой правового института. Так, законодатель в 2016г. ввел в ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» статью 142.1 в которой четко и подробно изложил когда допускается отступное и какие требования к нему предъявляются.

Отступное не новый институт для Российской Федерации, практика применения отступного в делах о банкротстве уже сложилась, однако, даже хорошо знакомый системе российского права институт, имеет пробелы.

Пожалуй самый неочевидный, но способный «ударить по карману» пробел законодательства кроится в налоговых последствиях заключения отступного.

Чтобы разобраться в сложившейся ситуации, ознакомиться с мнениями на этот счет и сделать выводы, построенные на всестороннем анализе, необходимо начать с того, что же является объектом налогообложения. Итак, согласно ст.38 НК РФ объект налогообложения – это реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.[1]

Объектом же обложения по налогу на доходы физических лиц является доход, полученный налогоплательщиком [2] в соответствии со ст. 209 НК РФ.

Следовательно, определяющим фактором будет наличие дохода. Статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемой в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Обращаем внимание на тот факт, что доход согласно легальному определению это именно экономическая выгода.

Если доход это экономическая выгода, а отступное один из способов прекращения обязательства, предполагается, что лицо обязательства, с которым прекратились, не должно извлечь экономической выгоды. Иными словами, если займодавец предоставил заем, заемщик «отступился» и удовлетворил требование займодавца, предоставив последнему, например, имущественные права в том же размере, едва ли займодавец извлек доход. Из приведенного примера следует, что если дохода нет, следовательно, и обязанность уплаты НДФЛ не возникает, однако, на практике, возникают и иные ситуации, когда стоимость переданного имущества (или имущественных прав) превышает размер задолженности. Что тогда?

С одной стороны п.1 ст.201 НК РФ закрепляет собой перечень доходов от источников в Российской Федерации и перечень доходов от источников за пределами Российской Федерации. Перечень не содержит в себе отступного. Однако, исполнительный орган власти дал свои разъяснения на этот счет.

Согласно позиции Минфин, изложенной в письме от 22.11.2019 №03-04-06/90662 превышение стоимости имущества, переданного в качестве отступного при прекращении обязательства по возврату заемных средств, над размером суммы предоставленного займа сумма такого превышения является доходом налогоплательщика-заимодателя и подлежит обложению НДФЛ.

На первый взгляд, отступное действительно удобный способ прекращения обязательства. Ситуация же заключения соглашения об отступном в делах о банкротстве имеет свои особенности, и в ряде случаев способны сделать такой инструмент не рациональным.

ВС РФ в Определении Верховного Суда Российской Федерации № 302-ЭС18-528 от 21.02.2019 подробно и ясно высказался о том, что даже в ситуации когда один из конкурсных кредиторов готов заключить соглашение об отступном предварительно погасив все задолженности по текущим платежам и удовлетворить требования всех кредиторов, такое соглашение об отступном не отвечает требованиям закона.

Во-вторых, в качестве отступного может быть предоставлено только имущество должника, не обремененное залогом. Следовательно, конкурсным кредиторам, чьи требования не обеспечены залогом, зачастую не приходится рассчитывать на получение имущества (имущественных прав) по соглашению об отступном (согласно статистики от 16.03.2020г. доля удовлетворенных требований кредиторов не превышает 5%).[3]

В-третьих, Погашение требований кредиторов путем предоставления отступного допускается только при условии соблюдения очередности и пропорциональности удовлетворения требований кредиторов с учетом положений пп. 12 и 13 ст. 142.1 ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», которые устанавливают обязанность кредитора своевременно дать согласие арбитражному управляющему, а также пропорциональность удовлетворения требований кредиторов при наличии согласия от нескольких кредиторов.

И иные требования закона, которые преимущественно регламентируют порядок принятия решения собранием кредиторов, порядок уведомления кредиторов и порядок определения цены имущества, передаваемого на основании соглашения об отступном.

Особого внимания заслуживает требование п. 14 ст. 142.1 ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» согласно которому в случае, если законодательством Российской Федерации предусмотрена возможность удовлетворения требований кредитора или уполномоченного органа только в денежной форме, обязательным условием соглашения об отступном с кредитором той же или последующей очереди является внесение на специальный банковский счет должника суммы денежных средств в размере, достаточном для погашения соответствующих требований кредиторов или уполномоченного органа, удовлетворение которых законодательством Российской Федерации предусмотрено только в денежной форме, пропорционально размеру погашаемых требований кредитора, заключающего соглашение об отступном.

Попробуем смоделировать еще один пример, связанный с заключением соглашения об отступном, при которому, стоимость имущества, передаваемого по соглашению превышает размер требования кредитора. Например, реестр требований составляет 10 млн. руб., требование кредитора 5 млн. руб. (50% от реестра), требование второго кредитора 2 млн. руб. (20% от реестра), и требование третьего кредитора составляет 3 млн. руб. (30% от реестра), и имущество, нереализованное на торгах за 10 млн. руб., то есть, возможна ситуация при которой принимая имущество по отступному, первый кредитор получая удовлетворение больше своего требования, прежде всего должен удовлетворить требования иных кредиторов в сумме на 5 млн. руб. Однако, налоговые последствия для кредитора могут оказаться для последнего неожиданными. Дело в том, что согласно действующему законодательству, по отступному кредитор получает на 5 млн. больше своего требования, и эти 5 млн. действуя добросовестно кредитор должен задекларировать и уплатить налог, однако, фактически кредитор не обогатился на эту сумму, так как был вынужден внести 5 млн. руб. на специальный счет должника для удовлетворения требований иных кредиторов.

Подобная ситуация представляется неприемлемой, и явно нуждающейся в дополнительном законодательном регулировании. Трудно не согласиться, что доход (экономическая выгода) должен состоять из полученного кредитором за минусом вынужденных трат, связанных с исполнением требования закона.

Обращаем внимание на то обстоятельство, что НК РФ, устанавливая размер налоговой ставки, содержит в себе 4 вида ставок:

— общая (основная) составляющая 13%(15%);

— пониженная в отношении некоторых доходов 9%;

То есть, закон знает исключения при определении размера налоговой ставки, путем установления пониженной для отдельных видов доходов, однако закон их связывает с правоотношениями возникшими до 2007г. Тем не менее, для определения размера ставок налогообложения все же закон закрепляет исключения.

Определившись с тем фактом, что налоговые последствия в случаях принятия имущества (имущественных прав и т.д.) по соглашению об отступном в размере превышающем требование кредитора наступают, с размером налоговой ставки, остался не исследован вопрос о моменте возникновения налоговых последствий.

Момент возникновения налоговых последствий неразрывно связан с моментом получения исполнения по соглашению об отступном, так как сделка является реальной. Сам факт заключения соглашения об отступном обязательство не прекращает.

Подытоживая вышесказанное, полагаем целесообразным дополнить действующее законодательство (ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», НК РФ), пересмотреть налоговые последствия, так как фактически отступное на практике не всегда связано с получением кредитора дохода, кроме того, на практике заключение соглашения отступного фактически является единственным эффективным инструментом для кредитора удовлетворить свое требование.

Источник

Учет расходов в виде отступного, выплаченного в качестве компенсации за невыполнение обязательств в рамках договора аренды

Автор: Е. Л. Ермошина

Комментарий к Письму Минфина России от 19.05.2017 № 03-03-06/1/30929.

В комментируемом письме Минфин ответил на вопрос о возможности учета в целях исчисления налога на прибыль расходов в виде отступного, выплаченного в качестве компенсации за невыполнение обязательств в рамках договора аренды. К сожалению, чиновники ограничились лишь перечислением общих фраз на предмет того, что расходы должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены. Понять их можно, ведь подобные затраты в гл. 25 НК РФ прямо не поименованы. В то же время перечни прочих и внереализационных расходов являются открытыми, а значит, выплаты в виде отступного могут быть учтены при расчете облагаемой базы, если организация докажет, что они были обоснованны и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Для начала рассмотрим, что собой представляет договор об отступном.

Как следует из п. 1 ст. 307 ГК РФ, в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, оказать услугу, уплатить деньги, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.

Обычным основанием прекращения обязательства является его надлежащее исполнение (п. 1 ст. 408 НК РФ). В случаях, когда это сделать невозможно, Гражданский кодекс предусматривает иные способы прекращения обязательств, в том числе и отступное, когда первоначально согласованный предмет исполнения заменяется другим предметом.

По соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением отступного – уплатой денежных средств или передачей иного имущества (ст. 409 НК РФ).

Отступное по своей сути является платой за отказ от исполнения первоначального обязательства, средством освобождения должника от необходимости совершать первоначальное исполнение.

Отметим, что обязательным условием прекращения обязательства в порядке отступного является наличие соглашения. Гражданский кодекс не содержит специальных условий о форме соглашения об отступном, следовательно, форма такой сделки должна соответствовать правилам, установленным в законе для сделок вообще (ст. 158 ГК РФ) и для двусторонних сделок в частности (ст. 434 ГК РФ).

Существенными условиями соглашения об отступном являются размер, сроки и порядок предоставления отступного, которые определяются по усмотрению сторон исходя из принципа свободы договора. При этом должны соблюдаться требования добросовестности, разумности и справедливости.

При составлении соглашения об отступном советуем учитывать положения Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 № 102 (далее – Информационное письмо № 102), которое содержит рекомендации по рассмотрению хозяйственных споров, связанных с предоставлением взамен исполнения обязательства отступного.

Если в соглашении об отступном стороны предусмотрели право должника взамен исполнения обязательства по договору предоставить в определенный срок отступное, то кредитор фактически дает должнику отсрочку в исполнении первоначального обязательства. С учетом изложенного кредитор не вправе требовать исполнения первоначального обязательства до истечения установленного сторонами срока предоставления отступного (п. 2 Информационного письма № 102).

Если в соглашении об отступном специально не сказано о сохранении прежнего дополнительного обязательства должника (например, выплатить неустойку), то с предоставлением отступного прекращаются все обязательства по договору, включая и обязательство по уплате неустойки (п. 3 Информационного письма № 102).

И еще один момент. На практике понятие отступного иногда путают с новацией, при которой возникает новое обязательство, в то время как предоставлением отступного обязательство прекращается полностью.

Итак, отступное можно назвать «платой за выход из договора», которая носит компенсационный характер и не является мерой ответственности (штрафом, неустойкой). При этом решение о прекращении обязательства путем предоставления отступного принимают обе стороны.

Можно ли учесть для целей налогообложения расходы в виде отступного, которое организация выплатила в качестве компенсации за невыполнение обязательств в рамках договоров вообще и договора аренды в частности?

К сожалению, в справочно-правовых системах автору удалось обнаружить только пару-тройку писем контролирующих органов на эту тему и столько же примеров из арбитражной практики. Мнения высказываются противоположные, в зависимости от нюансов той или иной ситуации.

Случай, аналогичный описанному в комментируемом письме, финансовое ведомство рассматривало в Письме от 14.05.2012 № 03-03-06/2/61, где было указано, что расходы в виде оплаты отступного за отказ от исполнения договора аренды могут быть учтены в расходах для целей налогообложения. Правда, здесь имелась веская причина для расторжения договора – переезд в другой офис.

Как правило, такие переезды обусловлены производственной необходимостью – например, в организации увеличилось количество сотрудников и ей понадобились большие площади или, наоборот, прошло сокращение персонала и фирма, оптимизируя расходы, сняла офис поменьше. Возможно, помещения под офис были приобретены в собственность и необходимость в аренде отпала. Таким образом, расходы на выплату отступного за «выход» из договора аренды во всех перечисленных случаях обоснованны и могут быть учтены при расчете базы по налогу на прибыль.

Что касается арбитражной практики, то в качестве примера, где судьи встали на сторону налогоплательщика, отразившего суммы отступных в налоговых расходах, можно привести Постановление ФАС МО от 09.08.2010 № КА-А40/8362-10 по делу № А40-70519/09-112-405. Обоснованность расходов, по мнению судей, следует определять, руководствуясь следующими критериями.

Главой 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли установлена соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью организации осуществлять свою деятельность, исходя из действующего налогового законодательства следует признать экономически оправданными (обоснованными).

При этом арбитры сослались на Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, где говорится, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. (Обратите внимание: речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.)

Судьи также подчеркнули: урегулирование спорных отношений во внесудебном порядке само по себе не влечет невозможности учета в составе расходов обоснованных затрат, которые понесены налогоплательщиком в связи с возмещением контрагенту причиненных убытков, выплатой в его пользу компенсации, предоставлением отступного.

Судьи не приняли ссылку инспекции на то, что спорные расходы неправомерно включены в состав внереализационных расходов (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ), поскольку не являются штрафом, пеней, санкцией за нарушение обязательств, а также компенсацией причиненных убытков, отметив, что данные расходы отвечают определению внереализационных, приведенному в п. 1 ст. 265 НК РФ, перечень которых не является закрытым.

Правомерность включения во внереализационные расходы затрат на выплату отступного отметили и судьи ФАС СЗО в Постановлении от 31.08.2007 по делу № А56-50635/2005, так как эти выплаты:

связаны с производственной деятельностью;

произведены с целью минимизации потерь.

В то же время есть письма контролирующих органов и примеры из арбитражной практики, где высказывается противоположный подход. Так, в Письме УФНС по г. Москве от 04.12.2009 № 16-15/128352 говорится, что расходы на выплату отступного не могут уменьшать налогооблагаемую базу. Правда, здесь имеется один нюанс. Речь идет не о самом договоре аренды, а о предварительном договоре об аренде нежилых помещений.

Напомним, что согласно ст. 606 ГК РФ по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. По предварительному же договору стороны обязуются заключить в будущем договор о передаче имущества, выполнении работ или оказании услуг (основной договор) на условиях, пре­дусмотренных предварительным договором (п. 1 ст. 429 ГК РФ). При этом на основании п. 4 ст. 445 ГК РФ сторона, необоснованно уклоняющаяся от заключения договора, должна возместить другой стороне причиненные в результате этого убытки.

Таким образом, московские налоговики считают, что расходы в виде суммы отступного, уплаченного в связи с подписанием соглашения о расторжении предварительных договоров об аренде нежилых помещений, не учитываются при определении базы по налогу на прибыль, так как они не соответствуют условиям, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Посчитали неправомерным отнесение в состав внереализационных расходов отступных, выплаченных по соглашению о расторжении предварительного договора о долевом участии в строительстве, и судьи ФАС ЗСО в Постановлении от 17.06.2009 № Ф04-3505/2009 (8759-А45-15) по делу № А45-14478/2008.

Итак, как видим, расходы на уплату отступного можно учесть при расчете базы по налогу на прибыль, если организация обоснует их связь с хозяйственной деятельностью, например, невозможностью продолжения первоначального договора, которое привело бы организацию к еще большим (по сравнению с отступным) расходам.

В заключение отметим следующее. В пункте 1 Информационного письма № 102 говорится, что обязательство прекращается с момента предоставления отступного взамен его исполнения, а не с момента достижения сторонами соглашения об отступном. Об этом важно помнить бухгалтерам как организации-кредитора (списывать задолженность по первоначальному договору следует после фактического ее погашения), так и организации-должника (отражать расходы необходимо в момент предоставления отступного, а не в момент подписания соглашения об отступном).

Источник

ВС РФ: доход при передаче имущества в качестве отступного учитывается при налогообложении

Верховный Суд Российской Федерации подтвердил, что передача имущества в качестве отступного признается его реализацией, а полученный от нее доход подлежит учету при исчислении налоговой базы по УСН (информация Федеральной налоговой службы от 28 мая 2019 года, Определение ВС РФ от 14 мая 2019 г. № 304-ЭС19-5984).

Налогоплательщик заключил кредитный договор с банком и договор займа с ИП. Позже его долг перед банком также был переведен на ИП. Чтобы погасить долги, налогоплательщик передал ИП в качестве отступного недвижимость. ИП же принял на себя обязательство оплатить долги налогоплательщика на сумму отступного.

Во время камеральной проверки декларации инспекция выявила, что при передаче магазина в качестве отступного у налогоплательщика возник доход, который не был отражен в составе налогооблагаемой базы по УСН. Поэтому она доначислила ему налог, штраф и пени.

Налогоплательщик не согласился с решением инспекции и обратился в суд. Он сослался на то, что не получал никакого дохода, а лишь рассчитался по заемным обязательствам. При этом передача денежных средств и имущества в счет погашения займа не облагается налогом, так как не является реализацией.

Суды трех инстанций отказали налогоплательщику. Они указали, что по соглашению об отступном заемщик становится продавцом, а заимодавец – покупателем. Поэтому вместе с имуществом передаются и права собственности на него на возмездной основе, что является реализацией, даже если она производится для погашения займа. Суды также обратили внимание на то, что при такой передаче стоимость имущества должна быть включена в состав доходов от реализации, которые учитываются при определении налоговой по УСН (ст. 346.15 Налогового кодекса).

ВС РФ согласился с этими выводами и отказал налогоплательщику в передаче кассационной жалобы для дальнейшего рассмотрения.

Источник