ответственность за занижение налоговой базы по налогу на прибыль
Статья 122 НК РФ. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) (действующая редакция)
1. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса,
влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).
3. Деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно,
влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).
4. Не признается правонарушением неуплата или неполная уплата ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков сумм налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков или других неправомерных действий (бездействия), если они вызваны сообщением недостоверных данных (несообщением данных), повлиявших на полноту уплаты налога, иным участником консолидированной группы налогоплательщиков, привлеченным к ответственности в соответствии со статьей 122.1 настоящего Кодекса.
Комментарий к ст. 122 НК РФ
Комментируемая статья устанавливает ответственность за неуплату или неполную уплату налога.
Как свидетельствует судебная практика (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 30.03.2006 N А12-29806/05-С51, ФАС Дальневосточного округа от 06.04.2006 N Ф03-А04/06-2/738), сам по себе факт неуплаты налога в установленный срок не является достаточным условием для применения ответственности по статье 122 НК РФ, если налоговый орган не доказал вину налогоплательщика, которая является обязательным элементом состава налогового правонарушения.
В пунктах 19 и 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении в бюджет указанной в налоговой декларации или налоговом уведомлении суммы налога, не образует состав правонарушения, установленного статьей 122 НК РФ. В этом случае с него подлежат взысканию пени.
Занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействие) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействие) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.
При применении статьи 122 НК РФ необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.
Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:
на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.
В письме ФНС России от 22.08.2014 N СА-4-7/16692 отмечено, что исчисленная, но не уплаченная ранее сумма налога не влияет на базу для расчета налоговой санкции, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ при представлении налоговой декларации к доплате.
При таких обстоятельствах вопрос о привлечении к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ рассматривается в отношении не исчисленной ранее суммы налога.
Из изложенного следует, что авансовые платежи могут быть учтены при исчислении суммы уплаченного налога за конкретный налоговый период. Авансовые платежи приобретают статус уплаченного налога в момент, установленный НК РФ, как день уплаты налога за налоговый период и могут быть учтены при определении переплаты за налоговый период.
В соответствии с пунктом 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» при применении статьи 122 НК РФ необходимо иметь в виду, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).
В случае если задолженность перед соответствующим бюджетом ввиду переплаты по предыдущим налоговым периодам отсутствует, отсутствует и событие налогового правонарушения, что влечет невозможность привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В случае если на момент подачи в налоговый орган заявления о внесении изменений в налоговую декларацию имелась переплата по тому же налогу и налогоплательщиком подано заявление в этот налоговый орган о зачете суммы излишне уплаченного налога на основании пункта 5 статьи 78 НК РФ, а также если эта переплата перекрывает или равна сумме недоимки, то оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, не имеется.
Данный вывод подтверждается письмом Минфина России от 29.09.2005 N 03-02-07/1-251.
По вопросу привлечения налогоплательщика, применяющего УСН, к ответственности за неуплату НДС в случае выставления счета-фактуры выработан подход, согласно которому к ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату НДС может быть привлечен только налогоплательщик этого налога. А поскольку налогоплательщики, применяющие УСН, не являются плательщиками НДС, привлечение к ответственности является незаконным (см. Постановления Президиума ВАС РФ от 14.11.2006 N 7623/06, ФАС Московского округа от 30.11.2009 N КА-А40/12713-09).
Как указано в Постановлении ФАС Московского округа от 25.12.2012 N А40-8306/12-90-40, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.
Таким образом, необходимым условием для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ является наличие недоимки по налогу.
Установив, что на момент возникновения у налогоплательщика обязанности по уплате налога на прибыль и на момент истечения срока уплаты налога на прибыль за спорный период имелась переплата, превышающая сумму налога, подлежащую уплате за этот период, суд пришел к выводу о неправомерном привлечении налогоплательщика к ответственности за неуплату налога на прибыль.
ФАС Московского округа в Постановлении от 06.11.2012 N А40-536/12-140-3 отметил, что, поскольку до предъявления уточненной налоговой декларации налогоплательщик уплатил как сумму налога, так и пени, а также с учетом того, что на день вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности у налогоплательщика отсутствовала недоимка перед бюджетом, отсутствуют основания для привлечения к налоговой ответственности.
В Определении ВАС РФ от 13.11.2012 N ВАС-11039/12 суд указал на правомерность выводов суда кассационной инстанции.
Принимая во внимание фактические обстоятельства дела (организация представила уточненную налоговую декларацию с исчисленным к уплате налогом, уплатила налог и сумму пеней до завершения камеральной налоговой проверки этой налоговой декларации) привлечение организации к налоговой ответственности за неуплату налога на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ признано судом недопустимым.
Указанная норма предусматривает взыскание штрафа, исчисляемого от суммы неуплаченного налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий. Применительно к проверенной налоговым органом уточненной налоговой декларации состав налогового правонарушения отсутствует.
В Постановлении ФАС Московского округа от 25.10.2012 N А40-124075/11-90-514 суд пришел к выводу, что ответственность на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ наступает только в случае неуплаты или неполной уплаты налога на прибыль по результатам налогового периода. В случае невнесения или неполного внесения авансового платежа по налогу на прибыль ответственность по пункту 1 статьи 122 НК РФ не может быть применена.
На неправомерность взыскания с налогоплательщика штрафа, предусмотренного статьей 122 НК РФ, в случае невнесения или неполного внесения авансового платежа по какому-либо налогу указано и в пункте 16 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации».
Поскольку в статье 122 НК РФ прямо указывается на наступление ответственности в случае «неуплаты или неполной уплаты сумм налога», в рассматриваемой ситуации данная ответственность не может быть применена.
Какие штрафы по налогу на прибыль (размеры и нарушения)?
Виды нарушений, приводящие к штрафам
Нарушения, приводящие к штрафу по налогу на прибыль, в соответствии с НК РФ условно могут быть разделены на 4 группы:
Нарушения порядка сдачи отчетности
В эту группу попадают:
1. Несвоевременная подача декларации (ст. 119 НК РФ). Она грозит наложением на компанию штрафа в размере 5% от налога, отраженного к уплате по декларации. Он начисляется за каждый месяц просрочки (как полный, так и неполный). При этом минимальный штраф — 1 000 руб. (даже если начислений нет), а максимальный — 30% от начисленного налога (что равнозначно 6 месяцам срока задержки).
См. также:
2. Нарушение способа направления декларации (ст. 119.1 НК РФ). Касается компаний, обязанных сдавать электронную отчетность (п. 3 ст. 80 НК РФ). Это:
При направлении декларации налоговикам другим способом компания будет оштрафована. Сумма штрафа составляет 200 руб.
Штрафы ожидают фирму и в случае дробления бизнеса на несколько юрлиц или ИП с целью минимизации налоговой нагрузки по налогу на прибыль и возможности применения спецрежимов. По каким принципам ФНС выявляет налогоплательщиков, разделивших бизнес на несколько аффилированных лиц? Как складывается судебная практика по необоснованной налоговой выгоде по налогу на прибыль? Ответы на эти и другие вопросы узнайте из аналитической подборки от КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к материалам системы бесплатно.
Неуплата налога
К этой группе также относятся два вида нарушений:
1. Неуплата или уплата налога не в полном объеме (ст. 122 НК РФ) из-за ошибок в расчете налогооблагаемой базы или из-за неплатежей. В наиболее распространенных случаях штраф составляет 20% от недоплаченной суммы (п. 1 ст. 122 НК РФ).
ВАЖНО! Штрафа не будет, если в декларации указана верная сумма налога, но налог не своевременно перечислен в бюджет (п. 19 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57). В данном случае налоговая выставит только пени за просрочку платежа. Рассчитать сумму пени вам посожет наш калькулятор.
Если ситуация касается занижения базы по сделкам между взаимозависимыми лицами, то оштрафуют на 40% от недоплаченного налога — минимум на 30 000 руб. (п. 1 ст. 129.3 НК РФ). Но его можно избежать, если фирма докажет, что цены по таким сделкам соответствовали рыночным (п. 2 ст. 129.3 НК РФ).
Если фирма не учла в прибыли доходы подконтрольной иностранной компании, то ей будет начислен штраф в размере 20% от недоплаченного налога — минимум 100 000 руб. (ст. 129.5 НК РФ).
Если налоговики докажут умышленное занижение налоговой базы, то с виновника возьмут 40% от недоплаченного налога (п. 3 ст. 122 НК РФ).
ВАЖНО! Должностным лицам компании может грозить уголовная ответственность, если размер недоимки существенный (ст. 199, 199.1 УК РФ).
От наказания по ст. 122 НК РФ закон освобождает ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков, если искажение произошло по вине одного из ее участников, сообщившего неверные факты для подготовки отчетности (п. 4 ст. 122 НК РФ). В этом случае наказание по ст. 122 НК РФ понесет именно участник, виноватый в искажении данных (ст. 122.1 НК РФ).
2. Если налогоплательщик несвоевременно уплатил налог на прибыль, ему начислят пени.
ПРИМЕР расчета пеней из КонсультантПлюс:
По итогам года организация рассчитала налог на прибыль в размере: 45 000 руб. к уплате в федеральный бюджет; 255 000 руб. к уплате в региональный бюджет. Полностью пример см. в К+. Это бесплатно.
3. Неосуществление налоговым агентом удержания и уплаты налога (ст. 123 НК РФ). Это относится к компаниям, выплачивающим, например, дивиденды. Штраф составляет 20% от суммы налога.
Штрафы, относящиеся к этой группе, начисляются только на не доплаченные на момент проверки (камеральной или выездной) суммы налогов. Если до проведения проверки налог уплачен, хоть и с опозданием, то на уплаченный с задержкой налог начисляются пени. При этом вопрос начисления штрафов не касается авансовых платежей по налогу на прибыль. По ним начисляются только пени.
Получите пробный бесплатный доступ к материалам системы КонсультантПлюс и изучите комментарии экспертов о правомерности привлечения к ответственности за неуплату налога по ст. 122 и 123 НК РФ.
Нарушения правил учета
Непосредственное отношение к налогу на прибыль имеет ряд нарушений, приводящих к санкциям по ст. 120 НК РФ. Имеются в виду грубые нарушения порядка учета расходов, доходов и объектов налогообложения. К ним относят (п. 3 ст. 120 НК РФ):
Даже если при этом не последовало искажения налоговой базы, наказать могут:
Если же допущение таких нарушений привело к занижению налоговой базы, штраф составит 20% от недоплаченного налога — минимум 40 000 руб. (п. 3 ст. 120 НК РФ).
Непредставление данных для налогового контроля
К штрафу по налогу на прибыль могут быть также отнесены санкции по ст. 126 и 129 НК РФ, устанавливающим наказание за ненаправление сведений, необходимых для налогового контроля, или документов, связанных с расчетом налогооблагаемой базы, которые подтверждают обоснованность ее величины.
Нарушение срока подачи документов чревато наложением штрафа в размере 200 руб. за каждую не сданную вовремя бумагу (п. 1 ст. 126 НК РФ).
В случае отказа от представления документов или при направлении искаженных данных штраф может составить 10 000 руб. (п. 2 ст. 126 НК РФ).
В случае отказа или уклонения от представления документов или при подаче искаженных данных по подконтрольной иностранной компании штраф будет еще больше — 100 000 руб. (п. 1.1 ст. 126 НК РФ).
Если компания не направляет инспекторам сведения, нужные им для осуществления контрольных действий, то она может быть оштрафована по ст. 129.1 НК РФ:
Если не сданы (или искажены) сведения в уведомлении о контролируемых сделках, то это повлечет за собой штраф в размере 5 000 руб. (ст. 129.4 НК РФ).
Ненаправление или искажение сведений об участии в иностранных компаниях приведет к штрафу в 50 000 руб. за каждую иностранную фирму (п. 2 ст. 129.6 НК РФ).
В случае ненаправления или искажения сведений в уведомлении о контролируемых иностранных компаниях может быть применен штраф в размере 100 000 руб. за каждую контролируемую иностранную фирму (п. 1 ст. 129.6 НК РФ).
В отношении подачи документов для целей налогового контроля следует иметь в виду, что данные, передаваемые налоговикам по запросу относительно другой организации, в дальнейшем могут быть использованы для проверки той компании, которая отвечает на запрос. Поэтому крайне важна достоверность подаваемых сведений. При этом организация может использовать право не сдавать повторно однажды уже переданные документы (п. 5 ст. 93 и п. 5 ст. 93.1 НК РФ), но для этой цели необходимо иметь подтверждение факта их отправки.
Бухгалтерский и налоговый учет штрафа по налогу на прибыль
Начисленные штрафы, связанные с платежами в бюджет, в бухгалтерском учете отражаются в прочих расходах и учитываются на счете 99. Начисление фиксируется проводкой Дт 99 Кт 68. При этом начисления должны быть учтены с привязкой к соответствующей аналитике статей.
Для целей налогового учета штрафы по налогу на прибыль относятся к расходам, не уменьшающим базу по налогу на прибыль.
Итоги
Штрафы за нарушения налогового законодательства довольно многочисленны, и избежать их удается не каждому налогоплательщику. Но в некоторых случаях законодательство позволяет избавиться от штрафов (например, уплатив недоимку и пени до подачи уточненной декларации или доказав, что занижения налогооблагаемой базы по сделке между взаимозависимыми лицами не было, а цены соответствовали рыночным) или снизить их размер.
В каких случаях можно рассчитывать на снижение размера штрафа читайте в материале «Обстоятельства, смягчающие ответственность за налоговое правонарушение» .
Статья 122. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов)
Информация об изменениях:
Федеральным законом от 3 июля 2016 г. N 243-ФЗ в наименование статьи 122 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2017 г.
ГАРАНТ:
Определением Конституционного Суда РФ от 18 января 2001 г. N 6-О установлено, что положения пунктов 1 и 3 статьи 120 и пункта 1 настоящей статьи, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий, что не исключает возможности их самостоятельного применения на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела и с учетом конституционно-правового смысла составов налоговых правонарушений, выявленного Конституционным Судом РФ
Статья 122. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов)
ГАРАНТ:
См. Энциклопедии, позиции высших судов и другие комментарии к статье 122 НК РФ
Информация об изменениях:
Федеральным законом от 3 июля 2016 г. N 243-ФЗ в пункт 1 статьи 122 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2017 г.
1. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса,
влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).
ГАРАНТ:
См. Кодекс РФ об административных правонарушениях (КоАП РФ)
2. Утратил силу с 1 января 2004 г.
Информация об изменениях:
Информация об изменениях:
Федеральным законом от 3 июля 2016 г. N 243-ФЗ в пункт 3 статьи 122 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2017 г.
3. Деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно,
влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).
Информация об изменениях:
Федеральным законом от 16 ноября 2011 г. N 321-ФЗ статья 122 настоящего Кодекса дополнена пунктом 4, вступающим в силу с 1 января 2012 г., но не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования названного Федерального закона
4. Не признается правонарушением неуплата или неполная уплата ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков сумм налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков или других неправомерных действий (бездействия), если они вызваны сообщением недостоверных данных (несообщением данных), повлиявших на полноту уплаты налога, иным участником консолидированной группы налогоплательщиков, привлеченным к ответственности в соответствии со статьей 122.1 настоящего Кодекса.
Налог на прибыль: налоговые санкции и срок давности привлечения к налоговой ответственности
Автор: Егорова С. И., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Каков порядок взыскания налоговой санкции? Как определяется срок давности привлечения к налоговой ответственности? Когда истекает срок давности при занижении облагаемой базы по налогу на прибыль?
Порядок взыскания налоговой санкции
Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Такое определение дано в п. 1 ст. 114 НК РФ. Названной статьей регламентирован и порядок ее взыскания.
Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных гл. 16 и 18 НК РФ.
К сведению: размеры штрафов за совершение налогового правонарушения установлены в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба и иных существенных обстоятельств.
Например, за правонарушения, предусмотренные п. 1 ст. 119, п. 3 ст. 120, ст. 122, 122.1, 123, 129.3, 129.5 НК РФ, размеры штрафов установлены в процентном отношении от суммы неуплаченного (неудержанного или неперечисленного) налога.
При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, закрепленным в соответствующей статье НК РФ (п. 3 ст. 114 НК РФ).
К сведению: смягчающие обстоятельства перечислены в п. 1 ст. 112 НК РФ, однако те, что прямо поименованы в этом пункте, касаются физических лиц.
При этом пп. 3 указанной нормы установлено, что суд или налоговый орган, рассматривающие дело, могут принять к сведению иные обстоятельства, смягчающие ответственность.
Учитывая тот факт, что в п. 3 ст. 114 НК РФ обозначен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Однако уменьшение суммы штрафа более чем в два раза не свидетельствует о возможности снижения штрафа до нуля рублей, поскольку это будет означать освобождение лица от ответственности за совершение налогового правонарушения (см. Определение ВС РФ от 05.02.2019 № 309-КГ18-14683 по делу № А76-5261/2017).
При наличии отягчающего обстоятельства, предусмотренного п. 2 ст. 112 НК РФ (совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение), размер штрафа увеличивается на 100% (п. 4 ст. 114 НК РФ).
При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой (п. 5 ст. 114 НК РФ).
Сумма штрафа, взыскиваемого за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу, подлежит перечислению со счетов налогоплательщиков только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней в очередности, установленной гражданским законодательством РФ (п. 6 ст. 114 НК РФ).
Обратите внимание! Статьей 109 НК РФ определен перечень обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения. Одним из таких обстоятельств согласно п. 4 указанной нормы является истечение сроков давности привлечения к ответственности.
Как определить срок давности привлечения к налоговой ответственности?
Срок давности определяется на основании ст. 113 НК РФ. На момент вынесения решения о привлечении к ответственности этот срок не может превышать трех лет:
в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120, 122, 129.3 и 129.5 НК РФ, – начиная со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода;
в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных иными статьями НК РФ, – со дня совершения налогового правонарушения.
Напомним правила расчета сроков в целях применения Налогового кодекса. Они установлены п. 2, 3, 7 ст. 6.1 НК РФ:
течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало;
срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующие месяц и число последнего года срока;
Организация не представила декларацию по налогу на прибыль за 2018 год.
Ответственность за это правонарушение предусмотрена п. 1 ст. 119 НК РФ. Значит, срок давности привлечения к налоговой ответственности начинает исчисляться со дня совершения налогового правонарушения.
Срок подачи декларации по налогу на прибыль истек 28.03.2019.
День совершения налогового правонарушения – 29.03.2019.
Срок давности привлечения к ответственности истечет 29.03.2022.
Течение срока давности привлечения к ответственности может быть приостановлено, если налогоплательщик активно противодействовал проведению выездной налоговой проверки. Течение этого срока считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного п. 3 ст. 91 НК РФ, и возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки (п. 1.1 ст. 113 НК РФ).
Положения ст. 113 НК РФ, устанавливающие сроки давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, не применяются в отношении недоимки и пеней (как компенсационных мер, направленных на восстановление потерь бюджета в связи с несвоевременным поступлением налогов). К такому выводу часто приходят арбитры (см. постановления АС МО от 15.08.2019 № Ф05-12692/2019 по делу № А40-92593/2018, АС УО от 21.12.2017 № Ф09-7380/17 по делу № А07-1853/2017). То есть, если срок давности привлечения к ответственности истек, налоговый орган, освободив налогоплательщика от уплаты штрафа, в то же время вправе доначислить ему налог и пени.
Как исчисляется срок давности при занижении базы по налогу на прибыль?
Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного его исчисления или других неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога. Эта санкция предусмотрена п. 1 ст. 122 НК РФ.
Как было указано выше, согласно п. 1 ст. 113 НК РФ срок давности привлечения к ответственности (три года) в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 122 НК РФ, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение, до момента вынесения решения о привлечении к ответственности.
Толкование этой нормы дано в п. 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57: поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный ст. 113 НК РФ, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.
В Письме ФНС России от 22.08.2014 № СА-4-7/16692 отмечено, что правовая позиция, изложенная в п. 15 Постановления № 57, применима в том числе к тем налогам, для которых налоговый период составляет год.
Организация занизила облагаемую базу по налогу на прибыль за 2018 год. Исчислим срок давности привлечения к налоговой ответственности.
Ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы предусмотрена п. 1 ст. 122 НК РФ.
Срок давности привлечения к ответственности (три года) в отношении налоговых правонарушений по ст. 122 НК РФ исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение.
Налоговый период по налогу на прибыль составляет год (п. 1 ст. 285 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 287, п. 4 ст. 289 НК РФ налог на прибыль за 2018 год должен быть уплачен налогоплательщиком не позднее 28.03.2019. Соответственно, налоговый период, в котором проверяемым лицом допущена задолженность по налогу, – 2019 год. Отсчет трехлетнего срока для привлечения к ответственности начнется с 01.01.2020. Срок исковой давности истечет 01.01.2023.