пбу 18 02 убыток бухгалтерский и налоговый учет
ПБУ 18/02 в новой редакции
Автор: Екатерина Маницкая, главный редактор газеты «Прогрессивный бухгалтер»
Материалы газеты «Прогрессивный бухгалтер», февраль 2020 г.
В 2020 году применяется новая редакция ПБУ 18/02. Внесенные изменения во многом соответствуют МСФО 12 «Налоги на прибыль» и рекомендациям БМЦ. В связи с указанными изменениями в отчете о финансовых результатах уточнены состав и наименование показателей, раскрывающих величину налога на прибыль. Организации вправе применить новые правила в отчетности за 2019 г., закрепив свое решение в учетной политике.
Что изменилось в стандарте
В 2020 г. ПБУ 18/02 позволяет пояснить инвестору (собственнику), как начисленный по результатам текущего периода налог повлияет на будущие периоды. Такое влияние вызвано тем, что из-за особенностей налогового законодательства доля налога в прибыли может существенно варьироваться из года в год и часто зависит от того, как налог был уплачен в предыдущие периоды. Поэтому основным «клиентом», которого интересует информация, полученная с помощью ПБУ 18/02, теперь будет не контролирующий орган, а собственник или инвестор. При этом Минфин сократил возможность использования ПБУ 18/02 в роли «помощника» для расчета налога.
Главная цель стандарта ПБУ 18/02 – определить порядок учета налогов на прибыль. Этот стандарт помогает организации учитывать последствия:
будущего возмещения стоимости активов, которые признаны в отчете о финансовом положении организации;
событий текущего периода, признанных в финансовой отчетности организации (IAS 12 «Налоги на прибыль», Минфин, приказ от 28.12.2015 № 217н).
Налог на прибыль рассчитывается в соответствии с нормами налогового законодательства (согласно НК РФ), а не бухгалтерского. С точки зрения ПБУ 18/02, рассчитанная сумма налога – исходные данные, свершившийся факт. Однако с его помощью можно показать инвесторам последствия уплаты налога. Инвесторы ожидают определенную прибыль от предприятия с учетом налога. Если откладывать налог, то его сумма в последующих периодах для инвестора может стать сюрпризом.
Предприятие приобрело оборудование в 2020 году. В течение трех лет с помощью этого оборудования предприятие рассчитывает получить доход.
Прибыль предприятия за эти три года будет доход за вычетом стоимости оборудования, амортизированной на три года. При этом согласно НК РФ срок амортизации может быть 10 лет. В таком случае в первый год деятельности налогооблагаемая прибыль будет существенно больше заработанной и налог с нее «съест» большую часть этой прибыли. Инвестор может решить, что и через три года на налоги будет уходить половина прибыли. Однако за счет амортизации налогооблагаемая прибыль будет меньше и налогов придется платить меньше – о чем стоит заранее знать инвестору. В ПБУ 18/02 есть инструменты, чтобы показать такие ситуации.
Поэтому ключевое понятие ПБУ 18/02 – отложенный налог. Сумму налога на прибыль, уплаченного в текущем году, можно условно разделить на части, относящиеся к отчетному году и к будущим годам. Отложенный налог на прибыль – это сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах (п. 9 ПБУ 18/02). Отложенный налоговый актив (ОНА) отражает вероятность заплатить меньшую долю налога в будущем аналогично тому, как дебиторская задолженность отражает надежду вернуть долг в будущем (п. 14 ПБУ 18/02). Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете 09 «Отложенные налоговые активы».
В том периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы, признаются отложенные налоговые обязательства (ОНО). ОНО – это та часть отложенного налога, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в будущем (п. 15 ПБУ 18/02). Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете 77 «Отложенные налоговые обязательства».
Кто обязан применять ПБУ 18/02:
Публичные общества (для информирования акционеров и инвесторов).
Дочерние и зависимые общества (для подготовки консолидированной отчетности (МСФО).
Остальные компании, кроме малых предприятий и некоммерческих организаций.
Основные изменения ПБУ 18/02:
из сферы действия ПБУ 18/02 исключаются организации государственного сектора;
уточняется порядок определения временных разниц (ВР) и постоянных разниц (ПР), в том числе участником КГН;
по некоторым видам разниц устраняется неопределенность, к каким видам их относить – временным или постоянным;
устанавливается порядок определения расхода (дохода) по налогу на прибыль, который складывается из текущего и отложенного налога и отражается в отчете о финансовых результатах за отчетный период. Текущий налог на прибыль – это налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый по данным налогового учета. Отложенный налог на прибыль определяется как суммарное изменение отложенных налоговых активов (ОНА) и отложенных налоговых обязательств (ОНО), за исключением результатов операций, не включаемых в бухгалтерскую прибыль (убыток);
уточняется терминология: вместо понятия «постоянный налоговый актив» (ПНА) используется термин «постоянный налоговый доход» (ПНД), а вместо понятия «постоянное налоговое обязательство» (ПНО) – «постоянный налоговый расход» (ПНР). При этом все определения данного понятия остаются прежними.
При соблюдении правил, предусмотренных Приказом Минфина РФ № 236н, расчета показателей по ПБУ 18/02 можно выполнять разными методами: балансовым или методом отсрочки. При этом стандарт не содержит ограничений для использования организацией любого из этих способов по своему выбору (Информационное сообщение Минфина РФ от 28.12.2018 № ИС-учет-13).
Упрощение расчетов по ПБУ 18/02
Для расчета отложенного налога достаточно данных бухгалтерского и налогового учета. Временная разница по состоянию на отчетную дату определяется как разница между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его стоимостью, принимаемой для целей налогообложения (п. 8 ПБУ 18/02 в редакции Приказа № 236н).
В приложении к новой редакции ПБУ 18/02 приведен практический пример, который наглядно демонстрирует, что все показатели, необходимые для выполнения требований ПБУ 18/02, можно получить, используя только данные бухгалтерского и налогового учета – без выделения в учете ПР и ВР.
Рекомендация БМЦ от 26.04.2019 № Р-102/2019-КпР «Порядок учета налога на прибыль» предлагает отражать суммы текущего и отложенного налога на прибыль на отдельных субсчетах счета 99 «Прибыли и убытки». При этом суммы постоянного налогового расхода (дохода) отражать на счете 99 не требуется. Следование рекомендации БМЦ № Р-102/2019-КпР также позволяет отказаться от детального учета ПР и ВР.
Поддержка в «1С»
Фирма «1С» решила поддержать вариант балансового метода на основе рекомендации БМЦ (без учета постоянных и временных разниц). При этом существующие в программе варианты применения ПБУ 18/02 остаются. В 2020 г. в настройках учетной политики (раздел «Главное») «1С:Бухгалтерии 8» пользователю на выбор предоставлены следующие варианты учета расчетов по налогу на прибыль организаций:
Ведется балансовым методом.
Ведется балансовым методом с отражением постоянных и временных разниц.
Ведется затратным методом (методом отсрочки).
Разница работы этих методов в программе описана в статье по ссылке, которая расположена ниже на странице выбора метода.
Балансовый метод учета отложенного налога
При балансовом методе учета отложенного налога не требуется учет разниц.
При выполнении регламентной операции «Расчет налога на прибыль»по данным налогового учета рассчитывается сумма текущего налога на прибыль.
При выполнении регламентной операции «Расчет отложенного налога по ПБУ 18/02» по каждому виду активов и обязательств определяются временные разницы – как разницы между балансовой и налоговой стоимостью актива (обязательства) на отчетную дату.
Текущий и отложенный налоги соответствуют показателям, раскрывающим величину налога на прибыль в отчете о финансовых результатах в редакции Приказа № 61н:
Порядок расчета отложенного налога:
1. Расчет временных разниц:
2. Расчет отложенного налога:
Сальдо временных разниц * Ставка налога
3. Формирование проводок:
При выполнении регламентной операции «Расчет отложенного налога по ПБУ 18/02» по каждому виду активов и обязательств определяются временные разницы – как разницы между балансовой и налоговой стоимостью актива (обязательства) на отчетную дату.
Затем рассчитываются суммы отложенного налога. Отложенный налог на отчетную дату рассчитывается как произведение сальдо временных разниц по виду актива (обязательства) и текущей ставки налога. При этом проводки формируются исходя из сравнения отложенного налога, рассчитанного на отчетную дату и отложенного налога, рассчитанного на начало года.
В программе «1С» можно сформировать справку-расчет отложенного налога.
Расчет расхода по налогу на прибыль
Расчет требуется для раскрытия показателей в пояснениях к отчету о финансовых результатах (п. 25 ПБУ 18).
Порядок расчета основан на приложении к ПБУ 18, иллюстрируется справкой-расчетом и включает простые арифметические действия.
Строки с А по Д содержат базовые данные. Строки с Б по 2 – данные справки-расчета отложенного налога. Строки с 1 по 8 – расчетные величины. Данные строк с 3 по 5 включаются в отчет о финансовых результатах. Данные в строках 6-7 рассчитываются без применения постоянных разниц.
Переход на балансовый метод
Для того чтобы перейти на балансовый метод, необходимо выбрать его в «1С» в переключателе в учетной политике с 2020 г. Далее нужно выполнить закрытие месяца за январь 2020, а также убедиться, что не нужен ретроспективный пересчет.
Первое выполнение закрытия месяца приведет суммы на счетах 09 и 77 в соответствии с балансовым данным на 31 января 2020 г. Такое исправление может требовать ретроспективного пересчета, если:
результат пересчета существенный;
организация не имеет права применять упрощенные способы учета (п. 15 ПБУ 1 «Учетная политика организации», п. 9 ПБУ 22 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»).
Суть ретроспективного пересчета заключается в том, что данные на начало периода необходимо откорректировать так, как если бы новый способ применялся всегда. Для этого после выпуска отчетности за 2019 г. нужно изменить настройки учетной политики на 2019 г. и выполнить закрытие месяца за декабрь 2019. В результате на 01.01.2020 данные на счетах 09 и 77 будут посчитаны балансовым методом, а разница отразится на счете 84 «Нераспределенная прибыль».
Инструкция для новой редакции ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», которую необходимо применять с 2020 года
Данная статья представляет собой инструкцию для бухгалтеров, которым нужно быстро изучить или освежить в памяти ключевые вопросы, связанные ПБУ 18/02 — с учетом налога на прибыль, формированием постоянных и временных разниц, а также постоянных налоговых доходов и расходов, отложенных налоговых обязательств и активов. Инструкция составлена в соответствии с последней редакцией ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина России от 20.11.18 № 236н ), применять которую в обязательном порядке нужно с 2020 года. В 2019 году использовать данную редакцию ПБУ 18/02 можно было в добровольном порядке. Материал будет обновляться каждый раз после внесения изменений в законодательство, поэтому обращать внимание на дату размещения статьи не нужно — шпаргалка будет актуальной всегда.
Кто применяет
Компании, которые являются плательщиками налога на прибыль (кроме кредитных организаций, а также государственных (муниципальных) учреждений).
Цель применения
Правила учета доходов и расходов в налоговом учете (НУ) и в бухгалтерском учете (БУ) установлены разными нормативными правовыми актами. Для НУ таким актом является Налоговый кодекс, а для БУ — различные положения по бухгалтерскому учету ( в частности, ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Из-за этого налоговый учет далеко не всегда совпадает с бухгалтерским.
Так, некоторые затраты в БУ отражаются в полной сумме, а в НУ — в пределах лимита (например, представительские расходы). Есть затраты, которые показываются только в бухгалтерском учете, а в налоговом учете отсутствуют (например, премии к празднику). Наконец, момент учета доходов и расходов в БУ может отличаться от момента учета доходов и расходов в НУ (в частности, у тех, кто использует кассовый метод). И это далеко не все случаи, когда показатели налогового учета и бухгалтерского учета расходятся.
Основные показатели
Усл овный расход (доход) по налогу на прибыль
Условный расход по налогу на прибыль — это прибыль по данным бухгалтерского учета, умноженная на налоговую ставку. Он отражается проводкой:
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68
Условный доход по налогу на прибыль — это убыток по данным бухгалтерского учета, умноженный на налоговую ставку. Он отражается проводкой:
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 99
Текущий налог на прибыль
Текущий налог на прибыль — это прибыль по данным налогового учета, умноженная на налоговую ставку. Проще говоря, это налог к уплате, который организация отражает в декларации по прибыли.
В пункте 22 ПБУ 18/02 сказано, что существует два способа определения величины текущего налога на прибыль: на основании данных бухучета и на основании налоговой декларации. Каждая организация вправе выбрать любой из способов и закрепить его в учетной политике.
Отметим, что в настоящей статье используется способ определения текущего налога на прибыль на основании данных БУ. Мы остановились на нем, поскольку именно этот способ соответствует правилам, которые приведены в инструкции по применению плана счетов (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н). Данный способ подразумевает, что никакой отдельной проводки на сумму текущего налога на прибыль делать не надо.
Разницы между данными НУ и БУ
Каждый раз, когда одна и та же операция отражается в налоговом учете иначе, чем и бухгалтерском, возникает так называемая разница. Существует два вида разниц: временные и постоянные.
Когда появляются временные разницы
Временные разницы — это доходы и расходы, которые в БУ отражаются в одном отчетном периоде, а в НУ — в другом периоде. Отличительная черта временной разницы заключается в том, что рано или поздно наступит момент, когда расхождение между налоговым учетом и бухгалтерским учетом будет сведено к нулю.
Компания ввела в эксплуатацию объект основных средств. Его первоначальная стоимость равна 120 000 руб., срок полезного использования составляет пять лет.
В учетной политике закреплено, что для целей НУ используется линейный метод амортизации, а для целей БУ — способ списания стоимости пропорционально объему продукции. Из-за этого сумма ежемесячных амортизационных отчислений по данным налогового учета отличатся от суммы отчислений по данным бухучета. Как следствие, каждый месяц возникает разница.
По окончании срока полезного использования первоначальная стоимость будет полностью списана как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. При этом общая сумма амортизации, начисленной в течение пяти лет, и в НУ и в БУ составит 120 000 руб. Значит, расхождение между налоговым учетом и бухучетом будет сведено к нулю.
Следовательно, разница, возникающая из-за несовпадения ежемесячной суммы амортизации, является временной.
Организация по-разному отражает отпускные в БУ и в НУ.
В бухучете компания формирует резерв предстоящих расходов по отпускам. Для этого ежемесячно определенная сумма списывается по дебету «затратного» счета и кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов».
В налоговом учете отпускные включаются в состав расходов того месяца, на который приходится отпуск.
Таким образом, ежемесячно возникает разница в виде сумм, списанных на расходы в бухгалтерском учете.
После того, как сотрудник использует отпуск, в налоговом учете будут сформированы затраты на полную величину отпускных. При этом итоговая сумма отпускных по данным НУ совпадет с суммой, которая в течение предыдущих месяцев была отнесена в резерв по данным БУ. Значит, расхождение между налоговым учетом и бухучетом будет сведено к нулю.
Следовательно, разница, возникающая из-за ежемесячного отражения затрат в бухгалтерском учете, является временной.
Кроме того, к временным разницам относятся результаты операций, не включаемые в бухгалтерскую прибыль или убыток, но формирующие налоговую базу по прибыли в других периодах.
Добавим, что временные разницы надо учитывать по каждому виду активов и обязательств. Это означает, что необходимо организовать аналитический учет временных разниц в разрезе основных средств, резервов и проч.
Как отразить временную разницу
Временная разница показывается в бухучете один раз в год — по состоянию на последнее число отчетного года. Чтобы ее отразить, нужно сделать следующие шаги.
1. Найти четыре величины по состоянию на конец отчетного года:
Далее найти разницу между первой и второй величинами. Полученная цифра — это временная разница.
Также нужно найти разницу между третьей и четвертой величинами. Полученная цифра — тоже временная разница.
Таким образом, по состоянию на конец отчетного года получатся две временные разницы. Одна возникла из-за различий в стоимости активов. Вторая возникла из-за различий в стоимости обязательств.
У организации есть основное средство первоначальной стоимостью 120 000 руб., других активов нет.
Установлено, что в БУ срок полезного использования этого основного средства составляет 4 года, а в НУ — 3 года. За весь период вплоть до конца отчетного года начислена амортизация: в БУ — 30 000 руб., в НУ — 40 000 руб.
Бухгалтер посчитал, что по состоянию на конец отчетного года балансовая стоимость ОС равна 90 000 руб. (120 000 руб. – 30 000 руб.), а стоимость для целей налогового учета — 80 000 руб. (120 000 руб. – 40 000 руб.).
К тому же организация создала резерв предстоящих расходов по отпускам, отразив его по кредиту счета 96. Других обязательств нет. На конец года остаток резерва составил 70 000 руб. В налоговом учете аналогичный резерв отсутствует, и его величина равна нулю.
Таким образом, по состоянию на конец отчетного года у организации две временные разницы. Первая возникла из-за различий в стоимости активов, ее величина — 10 000 руб. (90 000 руб. – 80 000 руб.). Вторая возникла из-за различий в стоимости обязательств, ее величина — 70 000 руб. (70 000 руб. – 0 руб.).
2. Определить, какой является каждая из двух временных разниц: вычитаемой или налогооблагаемой. Для этого нужно понять, какая стоимость больше — балансовая или «налоговая» (см. табл. 1).
Таблица 1
Как определить налогооблагаемую и вычитаемую разницу
АКТИВЫ
Балансовая стоимость БОЛЬШЕ, чем «налоговая»
НАЛОГООБЛАГАЕМАЯ временная разница
Балансовая стоимость МЕНЬШЕ, чем «налоговая»
ВЫЧИТАЕМАЯ временная разница
ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Балансовая стоимость БОЛЬШЕ, чем «налоговая»
ВЫЧИТАЕМАЯ временная разница
Балансовая стоимость МЕНЬШЕ, чем «налоговая»
НАЛОГООБЛАГАЕМАЯ временная разница
3. Сложить, либо «схлопнуть» две полученные временные разницы по следующему алгоритму:
Таким образом, по состоянию на конец отчетного года получится одна временная разница — либо налогооблагаемая, либо вычитаемая.
Бухгалтер определил, что по состоянию на последний день отчетного года у организации две временные разницы. Первая является вычитаемой, она возникла из-за различий в стоимости активов, ее величина равна 50 000 руб. Вторая является налогооблагаемой, она возникла из-за различий в стоимости обязательств, ее величина равна 70 000 руб.
Бухгалтер «схлопнул» две разницы, и получил одну налогооблагаемую разницу на сумму 20 000 руб. (70 000 руб. – 50 000 руб.).
4. Проделать действия из пунктов 1-3 применительно к данным на конец года, предшествующего отчетному. Другими словами, найти балансовую и «налоговую» стоимость всех активов и всех обязательств на конец предыдущего года. Затем вычислить две временные разницы и понять, является каждая из них налогооблагаемой или вычитаемой. После чего сложить, либо «схлопнуть» их, получив в итоге одну временную разницу.
В случае, когда все указанные действия уже были проделаны годом ранее (то есть при подведении итогов и составлении отчетности за предыдущий год), нужно просто взять прошлогодние данные.
5. Сравнить временную разницу на конец предыдущего года и временную разницу на конец отчетного года. Далее действовать по следующему алгоритму:
6. Создать необходимые проводки (см. табл. 2):
Таблица 2
Какие проводки создать при отражении и погашении ОНА и ОНО
Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02″ (с изменениями и дополнениями)
Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н
«Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02″
С изменениями и дополнениями от:
11 февраля 2008 г., 25 октября, 24 декабря 2010 г., 6 апреля 2015 г., 20 ноября 2018 г.
Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. N 283, приказываю:
1. Утвердить прилагаемое Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02.
2. Ввести в действие настоящий приказ начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 год.
Зарегистрировано в Минюсте РФ 31 декабря 2002 г.
Регистрационный N 4090
Информация об изменениях:
Приказом Минфина РФ от 11 февраля 2008 г. N 23н в настоящее Положение внесены изменения, вступающие в силу с бухгалтерской отчетности 2008 г.
Положение
по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02
(утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н)
С изменениями и дополнениями от:
11 февраля 2008 г., 25 октября, 24 декабря 2010 г., 6 апреля 2015 г., 20 ноября 2018 г.
ГАРАНТ:
С 19 июля 2017 г. настоящее Положение признано федеральным стандартом бухгалтерского учета
О применении настоящего Положения негосударственными пенсионными фондами см. письмо Минфина РФ от 14 января 2004 г. N 16-00-14/7
письмо Минфина РФ от 15 апреля 2003 г. N 16-00-14/129
письмо Минфина РФ от 14 июля 2003 г. N 16-00-14/219
письмо Минфина РФ от 14 июля 2003 г. N 16-00-14/220
См. схему «Учет расчетов по налогу на прибыль»
См. комментарии к настоящему положению
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
ГАРАНТ:
О порядке бухгалтерского учета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов для кредитных организаций см. Положение Банка России от 25 ноября 2013 г. N 409-П
Информация об изменениях:
Положение предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Информация об изменениях:
Приказом Минфина России от 6 апреля 2015 г. N 57н в пункт 2 внесены изменения
2. Положение может не применяться организациями, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность.
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
II. Постоянные и временные разницы
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
3. Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.
Информация о постоянных и временных разницах формируется в бухгалтерском учете либо на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. При этом постоянные и временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. В аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница.
4. Для целей Положения под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:
формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;
учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
Постоянные разницы возникают в результате:
превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам;
непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей;
образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах;
прочих аналогичных различий.
Информация об изменениях:
Информация об изменениях:
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
7. Для целей Положения под постоянным налоговым расходом (доходом) понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.
Постоянный налоговый расход (доход) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.
Постоянный налоговый расход (доход) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
9. Временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль.
Для целей Положения под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
10. Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на:
вычитаемые временные разницы;
налогооблагаемые временные разницы.
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
11. Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
Налогооблагаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
Временные разницы образуются в результате:
применения разных правил оценки первоначальной стоимости и амортизации внеоборотных активов для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
применения разных способов формирования себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
применения, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения доходов и расходов, связанных с их продажей;
переоценки активов по рыночной стоимости для целей бухгалтерского учета;
признания в бухгалтерском учете обесценения финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, запасов и других активов;
применения разных правил создания резервов по сомнительным долгам и других аналогичных резервов для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
признания в бухгалтерском учете оценочных обязательств;
применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
убытка, перенесенного на будущее, не использованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах;
прочих аналогичных различий.
Информация об изменениях:
Информация об изменениях:
III. Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства, их признание и отражение в бухгалтерском учете
ГАРАНТ:
О порядке бухгалтерского учета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов для кредитных организаций см. Положение Банка России от 25 ноября 2013 г. N 409-П
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
14. Для целей Положения под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.
Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах, а также за исключением суммы убытка, полученного участником консолидированной группы налогоплательщиков в отчетном периоде, учитываемой при определении консолидированной налоговой базы за этот период.
Изменение величины отложенных налоговых активов в отчетном периоде равняется произведению вычитаемых временных разниц, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета прибылей и убытков.
Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых активов.
Пример возникновения вычитаемой временной разницы, которая приводит к образованию отложенного налогового актива
Организация «А» 20 февраля 2003 года приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.
При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год организация «А» получила следующие данные:
Для целей бухгалтерского учета (руб.)
Для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (руб.)
Принят к бухгалтерскому учету объект основных средств 20 февраля 2003 г. со сроком полезного использования 5 лет
Сумма начисленной амортизации за 2003 год составила
Балансовая стоимость объекта основного средства на 01.01.2004
Вычитаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составила:
Отложенный налоговый актив при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составил:
20 000 руб. x 24%/100 = 4 800 руб.
Информация об изменениях:
Приказом Минфина РФ от 24 декабря 2010 г. N 186н в пункт 15 настоящего Положения внесены изменения, вступающие в силу с бухгалтерской отчетности 2011 г.
15. Для целей Положения под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
Отложенные налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы.
Изменение величины отложенных налоговых обязательств в отчетном периоде равняется произведению налогооблагаемых временных разниц, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых обязательств подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета прибылей и убытков.
Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых обязательств.
Пример возникновения налогооблагаемой временной разницы, которая приводит к образованию отложенного налогового обязательства
Организация «Б» 25 декабря 2002 года приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.
При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации за 2003 год организация «Б» получила следующие данные:
Для целей бухгалтерского учета (руб.)
Для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (руб.)
Принят к бухгалтерскому учету объект основных средств 25 декабря 2002 г. со сроком полезного использования 5 лет
Сумма начисленной амортизации за 2003 год составила
Балансовая стоимость основного средства на 01.01.2004
Налогооблагаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составила:
Отложенное налоговое обязательство при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составило:
16 130 руб. x 24%/100 = 3 871 руб.
16. В случае, если законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрены разные ставки налога на прибыль по отдельным видам доходов, то при оценке отложенного налогового актива или отложенного налогового обязательства ставка налога на прибыль должна соответствовать тому виду дохода, который ведет к уменьшению или полному погашению вычитаемой или налогооблагаемой временной разницы в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.
17. По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые активы.
В случае, если в текущем отчетном периоде отсутствует налогооблагаемая прибыль, но существует вероятность того, что налогооблагаемая прибыль возникнет в последующих отчетных периодах, то суммы отложенного налогового актива останутся без изменения до такого отчетного периода, когда возникнет в организации налогооблагаемая прибыль, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Отложенный налоговый актив при выбытии актива, по которому он был начислен, списывается в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль, как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.
ГАРАНТ:
Об отражении отложенных налоговых активов и обязательств на счетах бухучета см. письмо Минфина РФ от 15 апреля 2003 г. N 16-00-14/129
18. По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые обязательства.
Отложенное налоговое обязательство при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет увеличена налогооблагаемая прибыль, как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
Информация об изменениях:
Приказом Минфина РФ от 24 декабря 2010 г. N 186н в пункт 19 настоящего Положения внесены изменения, вступающие в силу с бухгалтерской отчетности 2011 г.
19. При составлении бухгалтерской отчетности организации предоставляется право отражать в бухгалтерском балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, кроме случаев, когда законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрено раздельное формирование налоговой базы.
Информация об изменениях:
IV. Учет налога на прибыль
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
20. Для целей Положения сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.
Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.
Для целей Положения под расходом (доходом) по налогу на прибыль понимается сумма налога на прибыль, признаваемая в отчете о финансовых результатах в качестве величины, уменьшающей (увеличивающей) прибыль (убыток) до налогообложения при расчете чистой прибыли (убытка) за отчетный период. Расход (доход) по налогу на прибыль определяется как сумма текущего налога на прибыль и отложенного налога на прибыль. При этом отложенный налог на прибыль за отчетный период определяется как суммарное изменение отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств за этот период, за исключением результатов операций, не включаемых в бухгалтерскую прибыль (убыток). Практический пример определения расхода (дохода) по налогу на прибыль и связанных с ним показателей приведен в приложении к Положению.
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
21. Для целей Положения текущим налогом на прибыль признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
22. Способ определения величины текущего налога на прибыль закрепляется в учетной политике организации.
Организация может использовать следующие способы определения величины текущего налога на прибыль:
на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете. При этом величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль;
на основе налоговой декларации по налогу на прибыль. При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.
Сумма доплаты (переплаты) налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не влияющая на текущий налог на прибыль отчетного периода, отражается по отдельной статье отчета о финансовых результатах (после статьи текущего налога на прибыль).
Текущий налог на прибыль участниками (включая ответственного участника) консолидированной группы налогоплательщиков формируется на отдельном счете по учету расчетов с участниками консолидированной группы налогоплательщиков. На этом счете отражается в бухгалтерском учете ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков сумма налога на прибыль по консолидированной группе налогоплательщиков в целом, подлежащая уплате ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков в бюджет на основе консолидированной налоговой базы, сформированной вне системы бухгалтерского учета в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
V. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
23. Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств.
Задолженность либо переплата по текущему налогу на прибыль за каждый отчетный период отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве краткосрочного обязательства в размере неоплаченной суммы налога или дебиторской задолженности в размере переплаты и (или) излишне взысканной суммы налога.
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
24. Расход (доход) по налогу на прибыль с подразделением на отложенный налог на прибыль и текущий налог на прибыль отражается в отчете о финансовых результатах в качестве статьи, уменьшающей прибыль (убыток) до налогообложения при формировании чистой прибыли (убытка) за отчетный период.
Налог на прибыль, относящийся к операциям, не включаемым в бухгалтерскую прибыль (убыток), отражается в отчете о финансовых результатах в качестве статьи, уменьшающей (увеличивающей) чистую прибыль (убыток) при формировании совокупного финансового результата периода.
Разница между суммой текущего налога на прибыль, исчисленного участником (включая ответственного участника) консолидированной группы налогоплательщиков для включения в консолидированную налоговую базу консолидированной группы налогоплательщиков, и суммой денежных средств, причитающейся с участника (участнику) исходя из условий договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков, раскрывается в отчете о финансовых результатах обособленно и обозначается как перераспределение налога на прибыль внутри консолидированной группы налогоплательщиков.
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
25. В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах раскрываются:
а) отложенный налог на прибыль, обусловленный:
возникновением (погашением) временных разниц в отчетном периоде;
изменениями правил налогообложения, изменениями применяемых налоговых ставок;
признанием (списанием) отложенных налоговых активов в связи с изменением вероятности того, что организация получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах;
б) величины, объясняющие взаимосвязь между расходом (доходом) по налогу на прибыль и показателем прибыли (убытка) до налогообложения, в том числе:
применяемые налоговые ставки;
условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;
постоянный налоговый расход (доход);
в) иная информация, необходимая пользователям для понимания характера показателей, связанных с налогом на прибыль организаций.
Информация об изменениях:
Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
Приложение
к Положению по бухгалтерскому
учету «Учет расчетов по налогу
на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденному
приказом Минфина РФ
от 19 ноября 2002 г. N 114н
(с изменениями от 11 февраля 2008 г.,
6 апреля 2015 г., 20 ноября 2018 г.)
Практический пример определения расхода (дохода) по налогу на прибыль и связанных с ним показателей
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год организацией «А» в отчете о финансовых результатах отражена прибыль до налогообложения (бухгалтерская прибыль) в размере 150 000 руб. Налоговая база по налогу на прибыль за этот же период составила 280 000 руб. Ставка налога на прибыль составила 20 процентов.
На конец отчетного года балансовая стоимость активов организации суммарно была меньше их стоимости, принимаемой для целей налогообложения на 50 000 руб., а балансовая стоимость обязательств организации превышала их стоимость, принимаемую для целей налогообложения, на 15 000 руб.
На конец предыдущего года балансовая стоимость активов организации превышала их стоимость, принимаемую для целей налогообложения на 70 000 руб., а балансовая стоимость обязательств организации превышала их стоимость, принимаемую для целей налогообложения, на 10 000 руб.
1. Отложенное налоговое обязательство на начало отчетного периода (конец предыдущего периода)
Отложенное налоговое обязательство = 60 000 (руб.) х 20 / 100 = 12 000 (руб.)
2. Отложенный налоговый актив на конец отчетного периода
Вычитаемые временные разницы = 50 000 (руб.) +15 000 (руб.) = 65 000 (руб.)
Отложенный налоговый актив = 65 000 (руб.) х 20 / 100 = 13 000 (руб.)
4. Текущий налог на прибыль = 280 000 (руб.) х 20 /100 = 56 000 (руб.)
6. Условный расход по налогу на прибыль = 150 000 (руб.) х 20 /100 = (-) 30 000 (руб.)
150 000 (руб.) + (-) 31 000 (руб.) = 119 000 (руб.)
150 000 (руб.) + (-) 30 000 (руб.) + (-) 1 000 (руб.) = 119 000 (руб.).
Применение ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль. Положение предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством РФ.
Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02″
Зарегистрировано в Минюсте РФ 31 декабря 2002 г.
Регистрационный N 4090
Настоящий приказ вводится в действие начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 г.
Текст приказа опубликован в «Российской газете» от 14 января 2003 г. N 4, в Бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти от 10 марта 2003 г. N 10
С 19 июня 2017 г. Положение, утвержденное настоящим приказом, признано федеральным стандартом бухгалтерского учета
В настоящий документ внесены изменения следующими документами:
Приказ Минфина России от 20 ноября 2018 г. N 236н
Изменения вступают в силу с 22 декабря 2018 г. и применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 г. Организация вправе принять решение о применении изменений до указанного срока
Приказ Минфина России от 6 апреля 2015 г. N 57н
Изменения вступают в силу по истечении 10 дней после дня официального опубликования названного приказа
Приказ Минфина РФ от 24 декабря 2010 г. N 186н
Изменения вступают в силу с бухгалтерской отчетности 2011 г.
Приказ Минфина РФ от 25 октября 2010 г. N 132н
Изменения вступают в силу с 1 января 2011 г.
Приказ Минфина РФ от 11 февраля 2008 г. N 23н
Изменения вступают в силу с бухгалтерской отчетности 2008 г.