переуступка по инвестиционному договору
Уступка инвестиционных прав
«Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения», 2008, N 16
Если точно, то речь в данной статье пойдет о передаче прав требования по инвестиционным договорам и договорам долевого участия в строительстве, а также о том, на что бухгалтеру необходимо обратить внимание при отражении подобных операций в учете организации. Какие налоги при этом нужно уплатить? И какое влияние на порядок налогообложения оказывает дальнейшая реализация имущественного права (переуступка)?
Немного о цессии
Статьи С.И. Титовой «НДС и уступка денежных требований», 2008, N 2; Н.Н. Луговой «Цессия: налог на прибыль», 2008, N 3.
Обзор практики применения арбитражными судами положений главы 24 ГК РФ.
Такие же правила действуют и в отношении передачи в полном объеме уступаемого права, имеющегося у кредитора, при наличии возможности делимости такого права требования. На это указал Девятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 25.01.2008 N 09АП-18458/2007-ГК. В нем же отмечено, что конкретизация объема передаваемого права требования, а также возможности делимости права находятся в прямой взаимосвязи с положениями, указанными в п. 2 ст. 385 ГК РФ, о том, что при цессии первоначальный кредитор должен передать документы, удостоверяющие права требования. При этом передача подлинных документов, на основании которых возникло обязательство перед первоначальным кредитором, является необходимым условием уступки, поскольку позволяет впоследствии реализовать свое право новым кредитором.
Уступка прав инвестора Имущественное право
Учитывая вышесказанное, перейдем непосредственно к вопросу об уступке инвестиционного права. Прежде отметим, что особенность уступки прав требования инвестора (дольщика) к застройщику заключается в том, что уступаются имущественные права, относящиеся в соответствии со ст. 128 ГК РФ к имуществу, которое согласно ст. 129 ГК РФ может свободно отчуждаться. Другими словами, инвестор может продать свое право требование, и в таком случае цессия будет рассматриваться как договор купли-продажи имущественных прав.
Виды инвестиционных договоров
В настоящее время существует несколько видов договоров, регулирующих взаимоотношения инвестора и застройщика:
Отличительные признаки
Кроме этого, перечислим другие отличительные признаки для квалификации инвестиционного договора:
Долевое строительство
По договору участия в долевом строительстве, подпадающему под действие Закона N 214-ФЗ, дольщик может уступить право требования юридическим или физическим лицам, соблюдая ряд ограничений, установленных в ст. 11 названного Закона:
Другими словами, уступка прав дольщика допускается с момента государственной регистрации договора в случае 100%-ной оплаты им стоимости доли объекта. А если застройщику перечислена часть денежных средств, участник долевого строительства становится должником и может уступить свои права на долю строящегося объекта только одновременно с переводом долга на третье лицо. Для этого в соответствии с п. 1 ст. 391 ГК РФ ему потребуется согласие застройщика, поскольку перевод должником своего долга на другое лицо возможен только с согласия кредитора. Таким образом, когда дольщик уступает частично оплаченное право, то кроме договора цессии составляется еще договор о переводе долга.
Обратите внимание: исходя из буквального толкования норм ст. 391 ГК РФ застройщик вправе самостоятельно решить: позволить или нет участнику долевого строительства производить уступку права требования по договору долевого участия. При этом застройщик не обязан обосновывать свое решение об отказе должнику в переводе долга какими-либо объективными причинами, так как в указанных нормах отражено безусловное право кредитора на отказ должнику в переводе долга на другое лицо и ни в одном нормативном правовом акте не прописано иное (Постановление ФАС ДВО от 23.03.2007 N Ф03-А04/07-2/290 ).
Следует отметить, что в силу п. 3 ст. 1 Закона 214-ФЗ юридические лица или индивидуальные предприниматели могут осуществлять инвестиционную деятельность по строительству многоквартирных домов или иных объектов недвижимости, но без уступки гражданам права требования на жилые помещения. А вот уступка прав требования на нежилые помещения, а также уступка юридическим лицам прав требования на жилые и нежилые помещения допускаются.
Государственная регистрация
Федеральный закон от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним».
К сведению: за государственную регистрацию уступки прав требования по договору участия в долевом строительстве государственная пошлина должна уплачиваться в размере, установленном абз. 2 пп. 23 п. 1 ст. 333.33 НК РФ, то есть в размере 500 руб. (Письма Минфина России от 29.06.2007 N 03-05-06-03/38, от 13.06.2007 N 03-05-06-03/33).
Отметим также, что в силу ст. 384 ГК РФ право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права, если иное не предусмотрено законом или договором. Это означает, что к новому дольщику (цессионарию) переходят все обеспечивающие исполнение обязательств по договору участия в долевом строительстве права (условия о залоге, поручительстве, процентах и пр.), а также право на получение неустойки. Такой вывод следует из п. п. 15, 16, 19 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 120.
Недействительность сделки
При заключении договора уступки права требования необходимо обратить внимание на следующие факты, которые впоследствии могут привести к признанию сделки недействительной:
Перед тем как перейти к вопросам налогообложения, возникающим при уступке инвестиционного права, отметим ее ключевые моменты. Итак:
Налогообложение Налог на добавленную стоимость
В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается передача имущественных прав. Учитывая, что уступка права на строящийся объект недвижимости является имущественным правом, она включается в объект обложения НДС.
При передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база рассчитывается как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав (п. 3 ст. 155 НК РФ). При этом момент определения налоговой базы устанавливается как день уступки (последующей уступки) требования или день исполнения обязательства должником (п. 8 ст. 167 НК РФ).
Поскольку договор об уступке требования (цессии) подлежит государственной регистрации, он считается заключенным с момента такой регистрации (п. 3 ст. 433 ГК РФ). Соответственно, налог уплачивается в бюджет в том налоговом периоде (с 1 января 2008 г. это квартал), когда произведена государственная регистрация договора цессии. И обратите внимание, что сумма НДС в данном случае определяется по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).
Исходя из сказанного, можно сделать вывод, что льготным налогообложением в виде исчисления НДС с межценовой разницы уступаемого имущественного права может воспользоваться налогоплательщик, вложивший свои инвестиции в жилую недвижимость (в том числе гаражи и машино-места) как по договору долевого участия, так и по инвестиционному договору.
В бухгалтерском учете ООО «Инвестор» на дату государственной регистрации договора уступки права требования бухгалтер сделает следующие проводки:
Субсчет «Расчеты по уступке права требования».
Субсчет «Расчеты с застройщиком по финансированию строительства».
Учитывая, что особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав установлены только в отношении объектов недвижимости, перечисленных в п. 3 ст. 155 НК РФ, налоговая база в части помещений в нежилых зданиях определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных имущественных прав (п. 2 ст. 153 НК РФ). Такие разъяснения приведены Минфином в Письмах от 14.07.2008 N 03-07-11/254, от 20.09.2006 N 03-04-10/13. Аналогичное мнение об исчислении НДС при передаче прав на долю в строящемся объекте высказано московскими налоговиками в Письме от 28.03.2008 N 09-11/30092 и главным налоговым ведомством в Письме от 15.10.2007 N ШТ-6-03/777@ (п. 3). При этом налогообложение производится по налоговой ставке 18% (не по расчетной 18/118), а моментом определения налоговой базы будет наиболее ранняя из следующих дат (п. 1 ст. 167 НК РФ):
Обратите внимание: на день передачи имущественных прав в счет ранее полученного аванса в силу п. 14 ст. 167 НК РФ цеденту также необходимо рассчитать налог. При этом суммы НДС, ранее исчисленные с аванса, подлежат вычетам в момент определения налоговой базы (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).
Пример 2. Организация ООО «Инвестор» заключила договор долевого строительства нежилого здания, инвестиции по которому составили 40 000 000 руб. Затем она уступила право требования на нежилые помещения другой организации за 50 000 000 руб. (в том числе НДС), перечисленные на расчетный счет инвестора в счет предстоящей передачи имущественных прав. Какую сумму НДС необходимо уплатить в бюджет первоначальному кредитору в таком случае?
В этом случае НДС будет исчисляться на дату поступления аванса за предстоящую передачу имущественных прав. Сумма налога составит 9 000 000 руб. (50 000 000 руб. x 18%).
В бухгалтерском учете ООО «Инвестор» бухгалтер сделает следующие проводки:
Субсчет «Расчеты по уступке права требования».
Субсчет «Расчеты с застройщиком по финансированию строительства».
Справедливости ради отметим, что существует и иная точка зрения: при передаче имущественных прав на долю в нежилом помещении (кроме гаражей) НДС не исчисляется, поскольку для этих операций не установлен такой обязательный элемент налогообложения, как налоговая база (п. 1 ст. 17 НК РФ). Скорее всего, по мнению автора, данную позицию придется отстаивать в суде.
Налог на прибыль
В отличие от НДС определение налоговой базы по налогу на прибыль не зависит от вида недвижимости (жилая или нежилая), права на которую уступаются по договору цессии. Налоговая база рассчитывается как разница между доходом, полученным от уступки права, без НДС (п. 1 ст. 249 НК РФ) и расходами на приобретение уступаемого права требования (пп. 1 п. 1 ст. 253 НК РФ), а также другими расходами, связанными с уступкой права требования на строящуюся недвижимость (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ). При этом расчет налоговой базы осуществляется на дату государственной регистрации договора уступки требования (п. 3 ст. 271 НК РФ).
В этом случае денежные средства, полученные по договору уступки права на долю в строящемся доме, организация, применяющая УСНО с объектом налогообложения «доходы», учитывает на день их поступления в кассу или на расчетный счет в соответствии с порядком признания доходов, установленным в п. 1 ст. 346.17 НК РФ (Письмо Минфина России от 12.05.2008 N 03-11-04/2/83).
С выводом главного финансового ведомства согласны и арбитры. Так, в Постановлении от 29.01.2007 N Ф08-6847/2006-1А ФАС СКО указал: из норм гл. 26.2 НК РФ следует, что объектом налогообложения при использовании УСНО признаются реально полученные налогоплательщиком денежные средства. При этом необходимым условием для включения в налоговую базу по единому налогу дохода является его непосредственное получение. Судьи отметили, что законодательство о налогах и сборах не предусматривает отнесение к объекту обложения единым налогом неполученных доходов вне зависимости от причин их неполучения.
В Письме Минфина России от 31.07.2007 N 03-11-04/2/191 рассмотрена другая ситуация, когда право требования по договору долевого участия в строительстве другому юридическому лицу уступает организация-«упрощенец», применяющая объект налогообложения «доходы минус расходы». Вправе ли она в таком случае включить в состав расходов стоимость ранее приобретенного имущественного права? Финансисты ответили на этот вопрос отрицательно. Они указали на то, что перечень учитываемых при определении налоговой базы расходов, установленный п. 1 ст. 346.16 НК РФ, является исчерпывающим и затраты в виде стоимости имущественных прав в нем не поименованы. Следовательно, данные расходы не признаются при расчете налоговой базы.
Вместе с тем госпошлина, уплаченная за регистрацию договора уступки права требования на долю в строящемся доме, уменьшает полученные доходы «упрощенца» (пп. 22 п. 1 ст. 346.16, пп. 3 п. 2 ст. 347.17 НК РФ).
Выводы
Подведем итоги сказанному:
Переуступка прав: как устроена перепродажа квартир в новостройках
Купить квартиру в новостройке можно не только у компании-застройщика. Одновременно с девелопером, который возводит дом, жилье в том же самом доме могут продавать частные инвесторы, юридические лица и паевые фонды. Покупка квартиры в еще не построенном доме называется переуступкой прав требования (договор цессии).
Прежде всего необходимо оговориться, что до момента ввода многоквартирного дома в эксплуатацию квартиры никакой нет, даже если она фактически построена. Суть этого явления в том, что продавец и покупатель договариваются о переходе права собственности на несуществующий объект. Покупатель берет на себя все права и обязанности дольщика, которым изначально был продавец, а продавец взамен получает деньги.
Риелторы и юристы рассказали «РБК-Недвижимости» о том, какие подводные камни есть при приобретении квартир по переуступке прав и как лучше подготовиться к такой сделке.
Зачем пользоваться переуступкой
Переуступка прав — не самый очевидный способ приобрести квартиру в новостройке. Подавляющее большинство покупателей жилья на первичном рынке предпочитают иметь дело напрямую с застройщиком: в Москве доля таких сделок составляет около 90%, сообщает риелторское агентство «Бест-Новострой» со ссылкой на данные Росреестра.
По итогам первых десяти месяцев 2020 года доля уступок по ДДУ составила 10,9% от всех сделок с новостройками — это договоры, подписанные покупателями-физлицами как с другими физлицами, так и с компаниями, реализующими квартиры, отмечает председатель совета директоров компании «Бест-Новострой» Ирина Доброхотова. Несмотря на то что с введением эскроу схема оформления переуступки несколько поменялась, это, по ее словам, не препятствует заключению таких договоров, но скорость проведения сделок во многом зависит от того, насколько у банка и застройщика отработаны эти механизмы. Важно и то, что в московских проектах пока преобладает старая схема реализации квартир (без эскроу), отмечает эксперт.
Больше всего сделок совершается по переуступке прав от юрлиц (2762 сделок, 6,7% с января по октябрь), меньше — переуступка от физлиц (1766 сделок, 4,2%), указали в «Бест-Новострое».
